DECIZIA nr. 855 din 26 noiembrie 2020 referitoare la excepţia de neconstituţionalitate a dispoziţiilor art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale

Valer Dorneanu	- președinte
Cristian Deliorga	- judecător
Marian Enache	- judecător
Daniel Marius Morar	- judecător
Mona-Maria Pivniceru	- judecător
Gheorghe Stan	- judecător
Elena-Simina Tănăsescu	- judecător
Varga Attila	- judecător
Daniela Ramona Marițiu	- magistrat-asistent

Cu participarea reprezentantului Ministerului Public, procuror Răzvan Horațiu Radu.1. Pe rol se află soluționarea excepției de neconstituționalitate a dispozițiilor art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale, excepție ridicată de Dan Dragoș Dumitrașcu în Dosarul nr. 2.128/54/2016 al Curții de Apel Alba Iulia - Secția penală. Excepția formează obiectul Dosarului Curții Constituționale nr. 2.111D/2018.2. La apelul nominal răspunde, pentru autorul excepției, domnul avocat Alex Ștefan Nicolae, cu delegație depusă la dosar. Lipsesc celelalte părți. Procedura de citare este legal îndeplinită. Magistratul-asistent referă asupra memoriului depus la dosar de către autorul excepției, prin care se solicită admiterea excepției de neconstituționalitate, și asupra notelor scrise depuse de către partea statul român, prin Agenția Națională de Administrare Fiscală, prin care se solicită respingerea excepției de neconstituționalitate.3. Președintele Curții dispune să se facă apelul și în Dosarul nr. 2.201D/2018, având ca obiect excepția de neconstituționalitate a dispozițiilor art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale, excepție ridicată de Ovidiu Dumitru Toader în Dosarul nr. 5.861/107/2017/a2 al Tribunalului Alba - Secția penală. La apelul nominal se constată lipsa părților. Procedura de citare este legal îndeplinită.4. Curtea, din oficiu, pune în discuție conexarea dosarelor. Avocatul prezent și reprezentantul Ministerului Public sunt de acord cu conexarea dosarelor nr. 2.111D/2018 și nr. 2.201D/2018. Curtea, având în vedere obiectul cauzelor, în temeiul art. 53 alin. (5) din Legea nr. 47/1992 privind organizarea și funcționarea Curții Constituționale, dispune conexarea Dosarului nr. 2.201D/2018 la Dosarul nr. 2.111D/2018, care a fost primul înregistrat.5. Cauza fiind în stare de judecată, președintele Curții acordă cuvântul domnului avocat Alex Ștefan Nicolae, care apreciază că textul criticat încalcă principiul clarității și previzibilității legii, fapt ce aduce atingere și prevederilor art. 21 alin. (3) și ale art. 24 din Constituție și celor ale art. 6 din Convenția pentru apărarea drepturilor omului și a libertăților fundamentale. Apreciază că motivele de neconstituționalitate invocate în prezenta cauză sunt diferite de cele analizate de Curte în jurisprudența sa. Consideră că modalitatea de reglementare a dispozițiilor art. 8 și art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 determină o confuzie între cele două infracțiuni incriminate de aceste texte de lege, nefiind posibilă o delimitare clară între acestea. Din perspectiva subiectului activ al infracțiunii reglementate de art. 9 din Legea nr. 241/2005, susține că practica judiciară și doctrina au fost inconsecvente în a stabili dacă acesta este un subiect activ general sau unul calificat. În ceea ce privește infracțiunea reglementată de art. 8 din Legea nr. 241/2005, arată că subiectul activ al acesteia este unul calificat. Subliniază că, în aceste condiții, nu există criterii clare prin aplicarea cărora să se facă diferența între subiecții activi ai celor două infracțiuni. Lipsa unor criterii clare prin aplicarea cărora să se facă diferența între cele două infracțiuni subzistă și în ceea ce privește subiectul pasiv, obiectul juridic, obiectul material. Deși textele sunt redactate diferit, finalitatea lor este aceeași, astfel că toate situațiile practice ce pot fi întâlnite pot fi încadrate în conținutul ambelor norme de incriminare. Susține că nici din perspectiva elementului material nu poate fi realizată o distincție între cele două infracțiuni. Afirmă că există o multitudine de pseudocriterii de delimitare între cele două infracțiuni, făcând imposibilă o delimitare clară între cele două texte de lege, în dezacord cu cerințele de claritate și previzibilitate. Apreciază că, în cazul de față, jurisprudența nu a contribuit la clarificarea celor două dispoziții legale, astfel că instanța de contencios constituțional este competentă să analizeze constituționalitatea dispoziției criticate și să sancționeze viciul de neconstituționalitate.
Având cuvântul, reprezentantul Ministerului Public solicită respingerea excepției de neconstituționalitate ca neîntemeiată. Invocă Decizia nr. 510 din 4 iulie 2017, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 897 din 15 noiembrie 2017, Decizia nr. 450 din 22 iunie 2017, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 883 din 9 noiembrie 2017, Decizia nr. 435 din 22 iunie 2017, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 824 din 18 octombrie 2017, Decizia nr. 189 din 10 februarie 2011, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 387 din 2 iunie 2011, Decizia nr. 259 din 5 mai 2016, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 629 din 17 august 2016, și Decizia nr. 673 din 17 noiembrie 2016, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 193 din 20 martie 2017. Invocă, de asemenea, Decizia nr. 25 din 3 octombrie 2017, pronunțată de Înalta Curte de Casație și Justiție - Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept în materie penală, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 936 din 28 noiembrie 2017. Apreciază că nu au intervenit elemente noi, care să determine modificarea acestei jurisprudențe, soluția adoptată în deciziile citate, precum și considerentele acestora fiind valabile și în cauza de față.

CURTEA,
având în vedere actele și lucrările dosarelor, reține următoarele:6. Prin Încheierea din 4 decembrie 2018, pronunțată în Dosarul nr. 2.128/54/2016, Curtea de Apel Alba Iulia - Secția penală a sesizat Curtea Constituțională cu excepția de neconstituționalitate a dispozițiilor art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale, excepție ridicată de Dan Dragoș Dumitrașcu într-o cauză penală.7. Prin Încheierea din 3 decembrie 2018, pronunțată în Dosarul nr. 5.861/107/2017/a2, Tribunalul Alba - Secția penală a sesizat Curtea Constituțională cu excepția de neconstituționalitate a dispozițiilor art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale, excepție ridicată de Ovidiu Dumitru Toader într-o cauză penală.8. În motivarea excepției de neconstituționalitate, autorii acesteia susțin că dispozițiile criticate sunt neclare, permițând organelor judiciare să realizeze o încadrare juridică a faptelor într-un mod discreționar și, în consecință, să aplice o pedeapsă mai mare. Apreciază că sintagma „evidențierea, în actele contabile sau în alte documente legale“ este lipsită de claritate, legiuitorul neprecizând dacă aceasta se referă la orice înregistrare în contabilitate sau la acele înregistrări care se concretizează într-o declarație fiscală pe baza căreia sunt stabilite taxe și impozite. Susține că în lipsa unei reglementări clare se ajunge la o încadrare juridică a faptelor greșită. Astfel, fie faptele sunt încadrate ca elemente constitutive ale infracțiunii de evaziune fiscală în forma continuată sau în mai multe infracțiuni de evaziune fiscală concurente, fie faptele sunt încadrate la infracțiunea reglementată de dispoziția criticată, și nu la cea prevăzută de art. 8 alin. (1) din același act normativ.9. În continuare, face referire la jurisprudența Curții Constituționale prin care aceasta a constatat constituționalitatea dispozițiilor criticate, apreciind că în aceste cazuri instanța de contencios constituțional nu a avut în vedere și dispozițiile din Codul de procedură fiscală ce stabilesc raportările financiare ce trebuie depuse de contribuabili, termenele de depunere a acestora și termenele de plată. De asemenea, invocă Decizia nr. 673 din 17 noiembrie 2016, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 193 din 20 martie 2017, și Decizia nr. 405 din 15 iunie 2016, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 517 din 8 iulie 2016, apreciind că în cazul sintagmei contestate nu a fost stabilit niciun criteriu ce trebuie avut în vedere la stabilirea înregistrărilor contabile ce se circumscriu săvârșirii infracțiunii de evaziune contabilă. Astfel, norma criticată nu conferă nicio garanție a respectării drepturilor constituționale împotriva arbitrariului, ceea ce conduce la afectarea principiilor securității juridice și previzibilității dreptului.10. Susține că dispozițiile criticate aduc atingere și principiului egalității de arme, în condițiile în care organul judiciar are posibilitatea să aprecieze în mod arbitrar cu privire la momentul consumării infracțiunii de evaziune fiscală și să realizeze încadrarea juridică în consecință. Respectarea dreptului la apărare presupune realizarea unor acuzații clare care să permită inculpatului să își formuleze apărarea, urmărirea penală să fie efectuată de un organ judiciar competent și imparțial, iar inculpatul să aibă acces la toate probele din dosar. În final, invocă jurisprudența Curții Europene a Drepturilor Omului referitoare la principiul securității juridice.11. Curtea de Apel Alba Iulia - Secția penală apreciază că excepția de neconstituționalitate este neîntemeiată. Prin incriminarea infracțiunilor de evaziune fiscală s-a urmărit protejarea relațiilor sociale privitoare la colectarea veniturilor bugetare, care presupun un comportament onest al contribuabililor, și nu sustragerea de la îndeplinirea obligațiilor fiscale. Evidențierea unor operațiuni sau cheltuieli nereale (fictive) în documentele contabile sau financiar-fiscale oficiale constă în activitatea prin care în aceste documente sunt făcute consemnări care nu au la bază documente justificative valide, total sau parțial.12. Instanța judecătorească reține, contrar susținerii inculpatului, că infracțiunea de evaziune fiscală reglementată de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 este definită de lege, în disimularea realității prin crearea aparenței existenței unei operațiuni care în fapt nu există. Pentru a asigura previzibilitatea legii penale, art. 2 din Legea nr. 241/2005 definește o serie de termeni, printre care și cel de documente legale, respectiv documentele prevăzute de Codul fiscal, de Codul de procedură fiscală, de Codul vamal, de Legea contabilității nr. 82/1991 și de reglementările elaborate pentru punerea în aplicare a acestora.13. Având în vedere actele normative anterior enumerate, instanța judecătorească apreciază că, potrivit dispozițiilor legale criticate, necalcularea, neînregistrarea și neraportarea operațiunilor comerciale determină, în final, pagube la bugetul de stat prin nefacturarea veniturilor încasate și neplata obligațiilor fiscale aferente acestora. În ceea ce privește principiul previzibilității legii, invocă Decizia nr. 259 din 5 mai 2016 publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 629 din 17 august 2016. Așa fiind, instanța apreciază că textul criticat reglementează o normă de drept penal substanțial, clară, precisă și previzibilă, care nu contravine dispozițiilor constituționale și convenționale invocate de autorul excepției.14. Tribunalul Alba - Secția penală apreciază că excepția de neconstituționalitate este neîntemeiată. Arată că sintagma „în actele contabile ori în alte documente legale“ este clar definită de lege, întrunind condițiile ce țin de claritatea și previzibilitatea legii. Astfel, potrivit reglementărilor legale în domeniul contabilității și fiscalității, contribuabilul trebuie să înregistreze în evidențele sale contabile toate operațiunile comerciale și toate veniturile obținute, iar unele dintre acestea și în alte documente prevăzute de lege, exemplul clasic reprezentându-l vânzările și cumpărările, operațiuni comerciale care se înregistrează atât în contabilitatea firmei, cât și în decontul de T.V.A., care este un document prevăzut de lege pentru stabilirea, calcularea și virarea sumelor datorate de contribuabil bugetului de stat și invers.15. În același timp, aceste operațiuni se înregistrează și în jurnalul de cumpărări și în jurnalul de vânzări, iar necalcularea, neînregistrarea și neraportarea acestor operațiuni determină prejudicierea bugetului de stat prin neplata obligațiilor fiscale aferente operațiunilor respective. De asemenea, instanța judecătorească apreciază că norma criticată este clară din moment ce stabilește că pentru a se putea reține infracțiunea de evaziune fiscală trebuie ca înregistrările în actele contabile sau alte documente legale să producă efecte fiscale.16. Potrivit prevederilor art. 30 alin. (1) din Legea nr. 47/1992, încheierile de sesizare au fost comunicate președinților celor două Camere ale Parlamentului, Guvernului și Avocatului Poporului pentru a-și exprima punctele de vedere asupra excepției de neconstituționalitate.17. Avocatul Poporului, făcând referire la jurisprudența Curții Constituționale, apreciază că excepția de neconstituționalitate este neîntemeiată.18. Președinții celor două Camere ale Parlamentului și Guvernul nu au comunicat punctele lor de vedere asupra excepției de neconstituționalitate.

CURTEA,
examinând încheierile de sesizare, punctul de vedere al Avocatului Poporului, rapoartele întocmite de judecătorul-raportor, susținerile avocatului prezent, concluziile procurorului, dispozițiile legale criticate, raportate la prevederile Constituției, precum și Legea nr. 47/1992, reține următoarele:19. Curtea Constituțională a fost legal sesizată și este competentă, potrivit dispozițiilor art. 146 lit. d) din Constituție, precum și ale art. 1 alin. (2), ale art. 2, 3, 10 și 29 din Legea nr. 47/1992, să soluționeze excepția de neconstituționalitate.20. Obiectul excepției de neconstituționalitate îl constituie dispozițiile art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 672 din 27 iulie 2005, cu următorul conținut: „Constituie infracțiuni de evaziune fiscală și se pedepsesc cu închisoare de la 2 ani la 8 ani și interzicerea unor drepturi următoarele fapte săvârșite în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligațiilor fiscale: [...] c) evidențierea, în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la bază operațiuni reale ori evidențierea altor operațiuni fictive.“21. Autorii excepției de neconstituționalitate susțin că textul criticat contravine prevederilor constituționale cuprinse în art. 1 alin. (3) referitor la statul de drept, art. 1 alin. (5), potrivit căruia, în România, respectarea Constituției, a supremației sale și a legilor este obligatorie, art. 20 referitor la tratatele internaționale privind drepturile omului, art. 21 alin. (3), potrivit căruia părțile au dreptul la un proces echitabil și la soluționarea cauzei într-un termen rezonabil, art. 24 referitor la dreptul la apărare. De asemenea, sunt invocate prevederile art. 6 din Convenția pentru apărarea drepturilor omului și a libertăților fundamentale.22. Examinând excepția de neconstituționalitate, Curtea reține că s-a mai pronunțat asupra constituționalității dispozițiilor de lege criticate, dintr-o perspectivă identică, de exemplu, prin Decizia nr. 673 din 17 noiembrie 2016, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 193 din 20 martie 2017, Decizia nr. 510 din 4 iulie 2017, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 897 din 15 noiembrie 2017, Decizia nr. 450 din 22 iunie 2017, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 883 din 9 noiembrie 2017, și Decizia nr. 435 din 22 iunie 2017, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 824 din 18 octombrie 2017.23. Curtea a observat că, prin Decizia nr. 363 din 7 mai 2015, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 495 din 6 iulie 2015, a statuat, cu valoare de principiu, că dispozițiile art. 23 alin. (12) din Constituție impun garanția reglementării prin lege a incriminării faptelor și stabilirea sancțiunii corespunzătoare și, în mod implicit, obligația în sarcina legiuitorului de a adopta legi care să respecte cerințele de calitate ale acestora, care se circumscriu principiului legalității prevăzut la art. 1 alin. (5) din Constituție. Având în vedere jurisprudența proprie și pe cea a Curții Europene a Drepturilor Omului referitoare la condițiile pe care o lege trebuie să le îndeplinească pentru a fi conformă Constituției și Convenției, Curtea a statuat că o lege îndeplinește condițiile calitative impuse atât de Constituție, cât și de Convenție, numai dacă norma este enunțată cu suficientă precizie pentru a permite cetățeanului să își adapteze conduita în funcție de aceasta, astfel încât, apelând la nevoie la consiliere de specialitate în materie, el să fie capabil să prevadă, într-o măsură rezonabilă, față de circumstanțele speței, consecințele care ar putea rezulta dintr-o anumită faptă și să își corecteze conduita. Totodată, Curtea, având în vedere principiul generalității legilor, a reținut că poate să fie dificil să se redacteze legi de o precizie totală și o anumită suplețe poate chiar să se dovedească de dorit, suplețe care nu trebuie să afecteze însă previzibilitatea legii.24. În continuare, Curtea a reținut că se constituie în infracțiunea de evaziune fiscală săvârșirea faptelor în modalitățile prevăzute la art. 9 alin. (1) lit. a)-g) din Legea nr. 241/2005, sub aspectul laturii subiective presupunând intenția directă calificată prin scop, și anume sustragerea de la îndeplinirea obligațiilor fiscale. În cazul infracțiunii prevăzute de dispozițiile art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005, elementul material al acesteia constă în evidențierea, în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la bază operațiuni reale ori evidențierea altor operațiuni fictive.25. Referitor la dispozițiile art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005, Curtea a reținut că formulările speciale ce se regăsesc în materia contabilității și fiscalității impun contribuabililor obligații punctuale în ceea ce privește înregistrarea operațiunilor comerciale și a veniturilor obținute. Curtea a reținut că, de principiu, contribuabilul este obligat să își înregistreze toate aceste operațiuni în evidențele sale contabile, iar unele dintre acestea și în alte documente legale. De exemplu, vânzările, ca de altfel și cumpărările, se înregistrează atât în contabilitatea societății în ordine cronologică, potrivit prevederilor Legii contabilității nr. 82/1991, cât și în decontul de T.V.A., document special pentru stabilirea, calcularea și virarea sumelor datorate de contribuabil bugetului de stat și invers. Totodată, aceste operațiuni se înregistrează și în jurnalul de vânzări, și în jurnalul de cumpărări. Astfel, omisiunea evidențierii operațiunilor comerciale poate consta fie în neîntocmirea documentelor justificative pentru venitul realizat, fie în neînscrierea documentelor justificative întocmite în celelalte documente contabile sau în alte documente legale, fie înregistrarea unor venituri mai mici decât cele realizate în realitate. Necalcularea, neînregistrarea și neraportarea acestor operațiuni determină, în final, pagube la bugetul de stat, prin nefacturarea veniturilor încasate și neplata obligațiilor fiscale aferente acestora. Având în vedere aceste aspecte, Curtea a apreciat că sintagma „în actele contabile ori în alte documente legale“ este clar definită de lege, întrunind condițiile de claritate, precizie, previzibilitate și accesibilitate circumscrise principiului legalității prevăzut de dispozițiile art. 1 alin. (5) din Constituție, indivizii putându-și da seama din conținutul dispozițiilor legale incidente care sunt actele sau omisiunile care angajează răspunderea penală a acestora.26. Neintervenind elemente noi, care să determine modificarea acestei jurisprudențe, soluția adoptată în deciziile citate, precum și considerentele acestora cu privire la constituționalitatea dispozițiilor art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 sunt valabile și în cauza de față.27. Pentru considerentele expuse mai sus, în temeiul art. 146 lit. d) și al art. 147 alin. (4) din Constituție, precum și al art. 1-3, al art. 11 alin. (1) lit. A.d) și al art. 29 din Legea nr. 47/1992, cu unanimitate de voturi,

CURTEA CONSTITUȚIONALĂ
În numele legii
DECIDE:
Respinge, ca neîntemeiată, excepția de neconstituționalitate ridicată de Dan Dragoș Dumitrașcu în Dosarul nr. 2.128/54/2016 al Curții de Apel Alba Iulia - Secția penală și de Ovidiu Dumitru Toader în Dosarul nr. 5.861/107/2017/a2 al Tribunalului Alba - Secția penală și constată că dispozițiile art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale sunt constituționale în raport cu criticile formulate.
Definitivă și general obligatorie.
Decizia se comunică Curții de Apel Alba Iulia - Secția penală și Tribunalului Alba - Secția penală și se publică în Monitorul Oficial al României, Partea I.
Pronunțată în ședința din data de 26 noiembrie 2020.

PREȘEDINTELE CURȚII CONSTITUȚIONALE
prof. univ. dr. VALER DORNEANU
Magistrat-asistent,
Daniela Ramona Marițiu
----